Rückerstattung der Verrechnungssteuer im Nachsteuerverfahren?

24. April 2019

Verweigerung der Rückerstattung bei vorsätzlicher Steuerhinterziehung

Mit dem per 1. Januar 2019 revidierten Artikel 23 des Verrechnungssteuergesetzes bezweckte der Gesetzgeber, der Gerichts- und Verwaltungspraxis Einhalt zu gebieten, die mit übersteigerten Anforderungen an die Deklarationspflicht dazu geführt hatte, dass manchem Steuerpflichtigen die Rückerstattung der Verrechnungssteuer verwehrt wurde mit der Begründung, er habe die entsprechenden Vermögenserträge nicht von sich aus korrekt deklariert.

Der Gesetzgeber ging sogar noch einen Schritt weiter und wollte die Rückerstattung der Verrechnungssteuer neu selbst im Nachsteuerverfahren gewähren, sofern die Deklaration der betreffenden Vermögenserträge nicht in vorsätzlicher Hinterziehungsabsicht versäumt worden war.

Unterscheidung zwischen fahrlässiger und eventualvorsätzlicher Steuerhinterziehung

Mit der gesetzlichen Neuerung akzentuiert sich im Fall eines Steuerhinterziehungsverfahrens die Unterscheidung zwischen fahrlässiger und vorsätzlicher Tatbegehung. Dabei ist zu beachten, dass auch Eventualvorsatz als Vorsatz gilt. Gerade letzteres ist mitunter nur schwer vom Tatbestand der Fahrlässigkeit zu unterscheiden.

Strafrahmen bei Fahrlässigkeit und Vorsatz

Strafbar sind sowohl die vorsätzliche und eventualvorsätzliche, wie auch die fahrlässige Steuerhinterziehung. Bei Vorsatz bemisst sich der Strafrahmen vom Einfachen bis zum Dreifachen der hinterzogenen Steuer, während er sich bei leichterem Verschulden – hierzu gehört mithin die fahrlässige Tatbegehung – bis auf einen Drittel ermässigt. Geht man vom Regelstrafmass – 100% der hinterzogenen Steuer bei Vorsatz und 33% der hinterzogenen Steuer bei Fahrlässigkeit – aus, so führt dies bei mittleren Fällen von Steuerhinterziehung vielfach zu nominell betrachtet nicht allzu grossen Unterschieden in der Höhe der Busse. Dies gilt insbesondere dann, wenn etwa im Fall einer nicht ordnungsgemäss deklarierten geldwerten Leistung das Teilbesteuerungsverfahren zur Anwendung gelangt.

Unterscheidung zwischen fahrlässigem und eventualvorsätzlichem Verhalten

Wann handelt ein Steuerpflichtiger, der bestimmte Vermögenserträge nicht deklariert, fahrlässig, wann eventualvorsätzlich? Wie erwähnt ist die Unterscheidung oftmals schwierig. Fahrlässigkeit liegt gemeinhin dann vor, wenn der Täter sich der Folgen seines Handelns in pflichtwidriger Unvorsichtigkeit nicht bewusst ist, obschon er bei Anwendung der gebotenen Sorgfalt in der Lage wäre, den Eintritt des Ereignisses zu verhindern. Eventualvorsätzlich handelt er hingegen, wenn er den möglichen Eintritt des Taterfolgs erkennt und diesen zwar nicht direkt beabsichtigt, ihn aber zumindest in Kauf nimmt. Bei dieser Abgrenzung handelt es sich um eine innere Tatsache, auf deren Vorliegen normalerweise anhand äusserer Umstände geschlossen werden muss.

Konsequenzen der Unterscheidung mit Bezug auf die Rückerstattung der Verrechnungssteuer

Ob eine fahrlässige oder eine eventualvorsätzliche Steuerhinterziehung vorliegt, ist mit Bezug auf die Verwirkung des Rückerstattungsanspruchs von grosser Tragweite. So hat nämlich der eventualvorsätzlich handelnde Steuerpflichtige nicht nur die höhere Busse zu bezahlen, was grundsätzlich ja folgerichtig ist, sondern hat auch den Anspruch auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer verwirkt, während der fahrlässig handelnde Täter "lediglich" die reduzierte Busse zu tragen hat, die Verrechnungssteuer hingegen zurückerhält. Damit erhält der Tatbestand der Verwirkung unbestreitbar den Charakter einer empfindlichen, die eigentliche Busse wohl meist deutlich übersteigenden Sanktion.

Auswirkungen auf die Hinterziehungsverfahren

Es bleibt abzuwarten, ob die Steuerbehörden im Rahmen von Nachsteuer- und Hinterziehungsverfahren fortan vermehrt von (eventual-)vorsätzlichem statt bloss fahrlässigem Verhalten ausgehen werden, um die Rückerstattung der Verrechnungssteuer zu verhindern. Erste Erfahrungen im laufenden Jahr könnten auf einen solchen Trend hindeuten.
Umso wichtiger ist es für Steuerpflichtige, sich der Konsequenzen mit Bezug auf die Verwirkung des Rückerstattungsanspruchs von Anfang an bewusst zu sein und sich im Rahmen eines Hinterziehungsverfahrens angemessen zu verteidigen.

Bei Fragen und für weiterführende Hinweise steht das Steuerteam gerne zur Verfügung.

Autor: Christoph Niederer